Menu

ENG

Menu

ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม (Tax Point) ของสินค้าไม่มีรูปร่าง

ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม (Tax Point) กับสินค้าไม่มีรูปร่าง

นายชัยศิริ ลิ่วสัมฤทธิ์

บริษัท สำนักกฎหมายธรรมนิติ จำกัด

 

                ภาษีมูลค่าเพิ่มถือเป็นภาษีอีกหนึ่งประเภทที่สำคัญเพราะภาครัฐจัดเก็บได้สูงเป็นอันดับต้นๆ โดยวิธีการจัดเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มนั้นรัฐจะให้ผู้ประกอบการที่จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นผู้จัดเก็บและนำส่งภาษีให้แก่รัฐ เมื่อผู้ประกอบการที่จดทะเบียนได้ขายสินค้าหรือให้บริการแก่ลูกค้า ผู้ประกอบการมีหน้าที่ออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มให้กับผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น[1] หากผู้ประกอบการจดทะเบียนไม่ทำหน้าที่ของตนกล่าวคือไม่ออกใบกำกับภาษีให้กับผู้ซื้อสินค้าหรือรับบริการ อาจต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม หรือโทษปรับและจำคุก[2] แล้วแต่กรณี ดังนั้น หลักเกณฑ์ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจึงเป็นเรื่องที่สำคัญ ที่ผู้เสียภาษีควรทำความเข้าใจให้ถ่องแท้ โดยเฉพาะอย่างยิ่งสำหรับผู้ประกอบการที่จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม เพื่อประโยชน์ในการออกใบกำกับภาษีได้อย่างถูกต้อง

                ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับการขายสินค้าในกรณีทั่วไปเกิดขึ้นเมื่อได้มีการส่งมอบสินค้าให้กับผู้ซื้อ หรือโอนกรรมสิทธิ์สินค้า หรือได้รับชำระราคาสินค้า หรือได้ออกใบกำกับภาษี ให้ถือว่าความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นตามส่วนของการกระทำนั้นๆ โดยผู้ขายมีหน้าที่ออกใบกำกับภาษีให้แก่ผู้ซื้อในขณะนั้น[3] ส่วนใหญ่แล้วกรณีนี้จะเป็นการขายสินค้าที่จับต้องได้ เช่น โทรทัศน์ เสาเข็ม ฯลฯ ซึ่งถือเป็นการซื้อขายสินค้าที่มีรูปร่าง แต่จากที่กล่าวมานี้อาจจะเกิดคำถามว่า ถ้าเป็นการขายสินค้าที่ไม่มีรูปร่าง!!! ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจะเกิดขึ้นเมื่อใด

                ก่อนอื่นผู้เขียนขอกล่าวถึงลักษณะของสินค้าไม่มีรูปร่างก่อนว่ามีลักษณะอย่างไร ซึ่งประมวลรัษฎากรได้กล่าวถึงการขายสินค้าไม่มีรูปร่างไว้ในมาตรา 78/3(1) โดยยกตัวอย่าง เช่น “สิทธิในสิทธิบัตร กู๊ดวิลล์ การขายกระแสไฟฟ้า การขายสินค้าที่มีลักษณะทำนองเดียวกัน หรือการขายสินค้าบางชนิดที่ตามลักษณะของสินค้าไม่อาจกำหนดได้แน่นอนว่ามีการส่งมอบเมื่อใด”

                 จากตัวอย่างดังกล่าวข้างต้น จะเห็นได้ว่า การขายสินค้าที่ไม่มีรูปร่างเป็นการขายสินค้าที่มีความแตกต่างกับการขายสินค้าในกรณีทั่วไป เนื่องจากสินค้าไม่มีรูปร่างนั้นเป็นสินค้าที่เราไม่สามารถจับต้องได้ เช่น กรณีสิทธิในทรัพย์สินทางปัญญา ไฟฟ้า น้ำประปา เป็นต้น จึงเป็นการยากที่จะทราบได้ว่าสินค้านั้นได้ส่งมอบให้แก่ผู้ซื้อเมื่อใด กรมสรรพากรจึงได้วางแนวทางกำหนดความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มของสินค้าไม่มีรูปร่างไว้ใน กฎกระทรวง ฉบับที่ 189 (พ.ศ. 2534) ดังนี้

                1. สำหรับสินค้าไม่มีรูปร่างที่เกี่ยวกับสิทธิ ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นเมื่อได้รับชำระค่าสินค้าแล้ว เว้นแต่จะได้มีการกระทำดังต่อไปนี้ ก) โอนกรรมสิทธิ์สินค้า หรือ ข) ได้ออกใบกำกับภาษี เกิดขึ้นก่อนการชำระค่าสินค้า ก็ให้ถือว่าความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นแล้วตามส่วนของการกระทำดังกล่าว[4]

                โดยกรมสรรพากรได้เคยวินิจฉัยในกรณีที่บริษัท ก ขายสิทธิเวลาโฆษณาทั้งหมดให้แก่บริษัท ข [5] ตามสัญญาซื้อขายสิทธิเวลาขายโฆษณา กรรมสิทธิ์ในสินค้าดังกล่าวได้มีการโอนไปยังผู้ซื้อแล้วตั้งแต่วันที่ได้มีการทำสัญญาซื้อขาย ดังนั้น ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจึงเกิดขึ้นตั้งแต่วันทำสัญญา และบริษัท ก มีหน้าที่ออกใบกำกับภาษีให้แก่บริษัท ข ตามราคาที่ได้กำหนดไว้ในสัญญา

                2. สำหรับการขายไฟฟ้า หรือน้ำประปา ซึ่งถือเป็นสินค้าที่ไม่สามารถกำหนดแน่นอนได้ว่ามีการส่งมอบเมื่อใด ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นเมื่อมีการชำระค่าสินค้า หรือ มีการออกใบกำกับภาษีก่อนการชำระราคาค่าสินค้า ทั้งนี้ ตามส่วนของการกระทำดังกล่าว[6]

                อย่างไรก็ตาม หากการขายสินค้าที่ไม่อาจกำหนดจำนวนได้แน่นอนว่ามีการส่งมอบกันเมื่อใด สามารถกำหนดปริมาณการขายได้อย่างแน่นอนและชัดเจน เช่น มีมิเตอร์วัดปริมาณการขายสินค้าและมีรายงานการสรุปการขายเป็นรายวัน ศาลฎีกาได้เคยวินิจฉัยว่าความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มดังกล่าวเกิดขึ้น เมื่อได้มีการส่งมอบสินค้าตามหลักเกณฑ์สำหรับการขายสินค้าทั่วไป มิใช่ยึดตามหลักเกณฑ์เกี่ยวกับการขายกระแสไฟฟ้าที่ได้กำหนดไว้ในกฎกระทรวง ฉบับที่ 189 ดังกล่าวข้างต้น[7]

ดังนั้น การขายสินค้าที่ไม่มีรูปร่างและไม่สามารถกำหนดได้แน่นอนว่ามีการโอนเมื่อใด ให้ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น เมื่อมีการชำระค่าสินค้า หรือ มีการออกใบกำกับภาษีก่อนการชำระราคาค่าสินค้า แต่อย่างไรก็ตามหากสินค้าที่ไม่มีรูปร่างและไม่สามารถกำหนดได้แน่นอนว่ามีการโอนเมื่อใด แต่สามารถกำหนดปริมาณสินค้าได้อย่างชัดเจนก็ต้องถือว่าให้ความรับผิดเกิดขึ้น ตามหลักของการขายสินค้าในกรณีทั่วไปกล่าวคือ เมื่อได้มีการส่งมอบสินค้า หรือได้ชำระราคาหรือได้ออกใบกำกับภาษีก่อนการส่งมอบสินค้า

ผู้เขียนเห็นว่า หลักเกณฑ์ของกฎหมายภาษีที่ดีนั้นจะต้องมีความชัดเจนและถือปฏิบัติได้อย่างไม่ก่อให้เกิดข้อสงสัย คลุมเครือ เพราะหลักเกณฑ์มีความชัดเจนก็จะเป็นแนวทางการใช้อำนาจของเจ้าหน้าที่รัฐเพื่อเป็นการคุ้มครองผู้เสียภาษีอีกทางหนึ่ง เพราะการจัดเก็บภาษีเป็นการใช้อำนาจของรัฐในการลิดรอนสิทธิในทรัพย์สินของเอกชนกรณีจึงต้องตีความอย่างเคร่งครัด มีความชัดเจนและแน่นอนตามหลักนิติธรรม



[1] มาตรา 86 แห่งประมวลรัษฎากร

[2] มาตรา 90/2(3) แห่งประมวลรัษฎากร

[3] มาตรา 78(1) แห่งประมวลรัษฎากร

[4] ข้อ 2 กฎกระทรวง ฉบับที่ 189 (พ.ศ. 2534) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มบางกรณี

[5] ข้อหารือ กรมสรรพากร ที่ กค 0811/พ./11978 (28 ธันวาคม 2544)

[6] ข้อ 1 กฎกระทรวง ฉบับที่ 189 (พ.ศ. 2534) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มบางกรณี

[7] คำพิพากษาฎีกาที่ 3293/2547